現階段,在我國都還沒有關債務重組專業的相關法律法規,它所涉及到的法律法規層面的解決關鍵分散化在《破產法》、《公司法》、《證券法》、《企業債務重組業務所得稅處理辦法》等有關政策法規裡,在其中最主要的是由國家財政部制訂並施行推行的《企業會計準則第12號—債務重組》。這也是一部專業要求債務重組的規章制度,在欠缺嚴苛實際意義裡的法律法規手冊的情況下,債務重組的企業會計準則客觀上變成被告方中間開展債務重組情況下最主要的的法律規定,對債務重組的計量檢定擁有重要作用。其會計處理與所得稅法與增值稅法標準的稅務處理存在著許多的差別,本篇文章融合實例關鍵剖析與所得稅的差別,而僅有清晰這種差別,才能夠在具體業務流程中避開財務風險,爭得更高的稅收權益。
一、會計分析
(一)簡述
2019年5月國家財政部發佈了一個新的《企業會計準則第12號—債務重組》,2020年4月發佈了相匹配的應用指南,為會計處理帶來了更詳盡的具體指導。一個新的規則再次標準了債務重組的界定,擴大了債務重組的範疇;債務人、借款人的會計處理核心理念發生了歷史性的轉變,會計處理與原要求有明顯差異。
(二)界定轉變
*提醒:新修訂的債務重組規則不注重在借款人產生會計艱難的新時代背景下開展,也無論債務人是不是做出妥協。換句話說,不管什麼緣故造成借款人未按原本定標準清償債務,也無論彼此是不是允許借款人以小於負債的額度清償債務,只需債務人和債權人就負債條文再次達到了協議書,就合乎債務重組的界定。
(三)應用領域
針對債務重組應用領域,大家掌握一個“總標準”和“實施細則”就可以,下邊來做實際詳細介紹:
※1.總標準:經法院裁定開展負債重組並按長期運營開展財務核算的,可用本規則。
但需要注意的是借款人破產重整期內開展的債務重組不屬於本規則標準的範疇,理應按照公司破產重整相關財務要求做好解決。
※2.實施細則:對合乎本規則界定的債務重組,理應按照本原則開展會計處理,但下列各項不屬於本規則標準範疇:
*(1)債務重組中涵蓋的債務、重新組合債務、負債、重新組合負債和別的金融衍生工具的確定、計量檢定和列示,可用CAS22、CAS37等金融工具準則。
*(2)根據債務重組產生公司合併的,可用CAS20公司合併規則。
*(3)債務重組組成利益色情交易的,可用利益色情交易的相關會計處理要求,債務人和借款人不確定組成利益色情交易的債務重組有關損益表。情況包含:
A.債務人立即或間接地對借款人持倉,或是借款人立即或間接地對債務人持倉,且持倉方以股東身份開展債務重組。
B.抵押權人與借款人在債務重組前後左右均受同一方或同樣多方面最後操縱,且該債務重組的買賣本質是債務人或借款人進行了權益性分派或接受了權益性資金投入。
比如,A公司是乙自然人股東,為了能填補乙企業暫時性運營現金流量緊缺,A公司向乙企業給予1000萬餘元免息貸款,並承諾於6個月後取回。貸款到期時,雖然乙企業具備充裕的流動資金,A公司依然確定免去乙企業一部分本金還款責任,僅取回200萬貸款。在該項買賣中,假如A公司不因股東身份反而是以銷售市場投資者真實身份參加買賣,在乙企業具備充足償債能力指標的情況下不容易免去其一部分本錢。因而,A公司和乙企業應該將該買賣做為利益色情交易,不確定債務重組有關損益表。
(四)債務重組方式
*提醒:後二種方法均要做好分辨,假如重新組合協議書作出了實際性改動,則理應終止確認原債務,並確定一個新的債務。
(五)債務人的會計處理
針對資產,新老規則中債務人均要以轉讓財產的投資性房地產進賬;針對非資產,新老規則中債務人的解決則存有內在邏輯的不一樣:
二、企業所得稅剖析
依據國稅發〔2010〕79號、國稅總局公示2010年第19號、稅務〔2009〕59號等文檔涉及到債務重組所得稅要求:
債務重組中,借款人理應按照付款的債務清償額小於負債計稅依據的差值,確定債務重組所得的;債務人理應按照接到的債務清償額小於債務計稅依據的差值,確定債務重組損害。債務重組收益應在債務重組合同書或協議書起效時確認收入的完成。
在獨特性稅務處理中,企業債務重組確定的應納稅額占該公司當初應納稅額50%之上,能夠在5個繳稅本年度的過程中內,勻稱記入各年的應納稅額。此外,債務重組收益均應一次性記入確認收入的年測算交納所得稅。在其中針對非貨幣性資產償還債務和drp 債務舒緩計劃實際解決如下所示:
(1)以非貨幣性資產償還債務:理應溶解為出讓有關非貨幣性資產、按非貨幣性資產投資性房地產償還債務二項業務流程,確定有關資金的得到或損害。
(2)債權轉股權業務流程:理應溶解為債務清償和股權投資基金二項業務流程,確定相關債務重組的得到或損害。可轉債方法的債務重組還可以可用獨特性稅務處理,對債務清償和股權投資基金二項業務流程暫時不確定相關債務清償所得的或損害,股權投資基金的計稅依據以原債務的計稅依據明確。
三、經典案例
2021年6月18日,A公司向乙公司銷售產品一批,應收款乙企業賬款的入帳金額為95萬餘元。A公司將該應收款項歸類為以攤余成本計算的資產;乙企業將該應收帳款歸類為以攤余成本計算的金融負債。
2021年10月18日彼此簽署債務重組合同書,乙企業以一項做為無形資產攤銷計算的非專利技術還款該借款。該固定資產的帳面餘額為100萬,累計攤銷10萬餘元,已計提減值準備2萬餘元。無形資產攤銷的投資性房地產92萬餘元。
2021年10月22日彼此申請辦理進行該無形資產攤銷出讓辦理手續,A公司付款擔保費4萬餘元。當天,A公司應收款項的帳面價值為87萬餘元,已計提壞賬7萬餘元,乙企業應付款項的帳面價值已為95萬餘元。(本實例不考慮所得稅,可用的所得稅稅率為25%)
(一)會計處理
最先,必須確定的是該項經濟業務會計賬務處理時間在10月18日或是10月22日。本實例中,10月22日進行固定資產的出讓辦理手續時開展債務的終止確認,而非10月18日簽署重組成與此同時。由於針對以資金償還債務或是將負債變為權益工具方法完成的債務重組,因為債務人在有著或操縱有關財產時,一般其扣除債務現金流的協議支配權也與此同時停止,債務人一般能夠終止確認該債務。一樣地,因為借款人根據交貨財產或權益工具解除了其償還債務的目前責任,借款人一般能夠終止確認該負債。
次之,彼此開展會計賬務處理。如下所示表所顯示:
(二)稅務處理
承上例,針對企業所得稅的解決,務必在債務重組協議書中明確作出債務重組妥協的額度,在所得稅上才做為債務重組解決,債務人應在稅收中確定債務重組損害與所得的,不然不可以確定。
四、匯總
※1.在債務重組合同書中,確立債務重組妥協額度
針對債務方來講,在非貨幣資產償還債務的分配中,雖然企業會計準則上不規定區別是不是有負債妥協,反而是將所償還債務帳面價值與出讓財產帳面價值中間的差值計入當期損益。可是在民法上還是要區別資產轉讓損益表與債務重組損益表。因此,為了能稅收法律的考慮到,應當在債務重組協議書中確立負債妥協的額度,以獲得更有益的稅務處理結論。而假如沒有明確負債免除額度,則不可以確定債務重組所得的,這會給稅收管理產生難點,並導致多交稅難題。
※2.在具體開展債務重組時,要瞭解到稅會差異難題
對債務人來說,以債務重組方式獲得的庫存商品、固資、無形資產攤銷、長期股權投資等貨幣性財產要以投資性房地產為基本明確計稅依據。而財務會計上是根據捨棄債務的公允價值計量,二者存有差別。且獲得的貨幣性財產務必獲得正規的憑證,不然計稅依據為零。
以貨幣性財產抵付負債,理應視同銷售確定記稅收益,這與會計處理是一致的,可是假如貨幣性財產的固定資產淨值與計稅依據不一樣,理應作納稅調整。